ГАРАНТ Интернет-версия
Войти Попробовать бесплатно
Источник: портал ГАРАНТ.РУ

Правовой консалтинг

— Бухучет и отчетность

— Налоги и налогообложение

5 самых актуальных вопросов мая с ответами экспертов службы Правового консалтинга компании ГАРАНТ

Бухгалтерский учет и отчетность

Земельные участки передаются в фонд для завершения строительства жилых домов конкурсным управляющим после судебной процедуры о признании банкротом предыдущего застройщика. Завершение строительства осуществляется за счет целевых бюджетных средств.
Каким образом фонду отразить в бухгалтерском учете земельные участки, полученные безвозмездно в собственность и в аренду (субаренду)?

18 мая 2021

По данному вопросу эксперты придерживаются следующей позиции:
Доход в виде рыночной стоимости полученного безвозмездно земельного участка учитывается в составе прочих доходов. При этом дата такого признания нормативными актами не определена. Возможны два подхода, изложенные ниже.
По окончании года прочий доход списывается в состав целевого финансирования.
При безвозмездном получении земельного участка в аренду его необходимо учесть за балансом.
В течение строительства арендная плата будет включаться в первоначальную стоимость строящегося дома (домов).

Обоснование позиции:
Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях ведется преимущественно в общеустановленном порядке (смотрите п. 1 информации Минфина России от 24.12.2007 N ПЗ-1/2007).
Следовательно, учет, например, основных средств ведется в том числе на основании ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).
В отношении земельного участка, полученного в собственность, на котором будет осуществляться строительство, на наш взгляд, выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01. В этой связи полагаем, что фонду-застройщику такой участок следует учесть в составе основных средств.
В бухгалтерском учете земельный участок принимается к учету в составе собственных основных средств по первоначальной стоимости, т.е. в сумме фактических затрат на его приобретение (пп. 7, 8 ПБУ 6/01).
Первоначальной стоимостью основного средства, полученного безвозмездно*(1), признается его текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (п. 10 ПБУ 6/01, п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), п. 10.3 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99)).
При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы, в частности, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, в средствах массовой информации, экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств (п. 29 Методических указаний).
Пунктом 29 Методических указаний определено, что принятие к бухгалтерскому учету основных средств, полученных безвозмездно, отражается по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы (счет 08) в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов (счет 98). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), суммы, учтенные на счете 98, списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы":
- по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации (смотрите также письмо Минфина России от 17.09.2012 N 07-02-06/223);
- по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).
Однако в настоящее время нормативные акты по бухгалтерскому учету не разъясняют, в какой момент следует признать доход в ситуации, подобной рассматриваемой.
Представляется, что возможны два варианта признания дохода.
Так, согласно первому поскольку земельные участки в силу п. 17 ПБУ 6/01 не подлежат амортизации, то расходов в виде амортизационных отчислений в течение срока использования участка в учете фонда формироваться не будет. Полагаем, что в таком случае прочий доход, связанный с безвозмездным получением земельного участка, возможно признать единовременно на момент постановки на учет участка в качестве основного средства (абзац 6 п. 16 ПБУ 9/99).
При этом из п. 52 Методических указаний следует, что организации не требуется дожидаться момента подачи документов на госрегистрацию права собственности на земельный участок, а следует включать его в состав основных средств при условии, что сформирована его первоначальная стоимость, а также оформлены первичные документы по приему-передаче участков. Например, в решении Федеральной налоговой службы от 10.01.2014 N 167 говорится, что данная норма во взаимодействии с пунктом 38 Методических указаний устанавливает право для руководителя организации принимать решение принятия указанных выше объектов недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. В то же время установленные нормы также определяют, что объект недвижимого имущества уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств (окончательно сформирована первоначальная стоимость объекта), что является основанием для его учета в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства". Смотрите также письмо ФНС России от 29.08.2011 N ЗН-4-11/13999@.
С учетом изложенного выше полагаем, что в рассматриваемой ситуации операции, связанные с безвозмездным получением земельного участка, могут отражаться в бухгалтерском учете фонда следующими проводками:
Дебет 08 Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления"
- отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного земельного участка;
Дебет 01 Кредит 08
- земельный участок учтен в составе основных средств;
Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- на дату принятия участка к учету в качестве основного средства в составе прочих доходов учтена его рыночная стоимость.
Второй вариант основывается на том, что в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности в том числе и земельный участок.
При приобретении в собственность помещения в многоквартирном доме к приобретателю переходит доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме (ч. 1 ст. 38 ЖК РФ).
Таким образом, лицо, приобретающее квартиру в жилом доме, одновременно приобретает и долю в праве общей собственности на земельный участок, расположенный под домом. Смотрите также письма Минфина России от 11.04.2019 N 03-05-06-02/25856, от 22.10.2018 N 03-05-05-02/75697.
В момент перехода права собственности на квартиру и часть земельного участка к дольщику долю в земельном участок следует списать с баланса застройщика записями:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01
- списана соответствующая доля в земельном участке;
Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- на стоимость доли признан прочий доход.
Как видим, второй вариант предполагает признание дохода в момент списания земельного участка (его доли) с баланса застройщика. Этот подход представлен специалистами в материале: Земельный участок в безвозмездную собственность? (И.В. Зюзина, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2014 г.).
В пользу такого подхода можно привести:
- норму п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", согласно которой учетная политика должна обеспечивать, в частности, большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);
- положения Инструкции о том, что суммы, учтенные на счете 98, списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство. Ведь поскольку участок не подлежит амортизации (п. 17 ПБУ 6/01), применить положение Инструкции по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации не получится.
То есть в этом случае прочий доход будет признан в более позднем периоде.
Таким образом, конкретного нормативного регулирования методологии учета непосредственно для ситуации, указанной в вопросе, не предусмотрено. Совокупность способов ведения организацией бухгалтерского учета составляет учетную политику, которая формируется организацией самостоятельно. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными и (или) отраслевыми стандартами (чч. 1-3 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", пп. 2, 7, 7.1, 7.3 ПБУ 1/2008). Полагаем, что фонд вправе предусмотреть порядок отражения операций в учетной политике.
В п. 24 информации Минфина России от 24.12.2015 N ПЗ-1/2015 (далее - Информация N ПЗ-1/2015) указывается, что сумма чистой прибыли отчетного года списывается некоммерческой организацией заключительными оборотами декабря в кредит счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".
Принимая во внимание данную норму, считаем, что доход в виде рыночной стоимости полученного безвозмездно земельного участка, учтенный на счете 91, на общих основаниях списывается в кредит счета 99 "Прибыли и убытки", который в свою очередь по итогам года закрывается на счет 86.
В свою очередь, из взаимосвязи пп. 12, 15 Информации N ПЗ-1/2015 можно сделать вывод, что остаток по счету 86, отражаемый в бухгалтерском балансе, фактически представляет собой неиспользованные на отчетную дату целевые средства, предназначенные для обеспечения некоммерческой организацией целей, ради которых она создана, т.е. источником финансирования ее деятельности.
При безвозмездном получении земельного участка в аренду некоммерческая организация не несет никаких расходов. Поэтому, по нашему мнению, в рассматриваемом случае в учете фонда делается запись только по дебету забалансового счета 001 "Арендованные основные средства".
В дальнейшем уплачиваемая застройщиком арендная плата будет формировать первоначальную стоимость строящегося дома (домов) и, соответственно, отражаться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Данный вывод следует из Рекомендуемого перечня работ и затрат, учитываемых в главах 1 и 9 сводного сметного расчета стоимости строительства (приложение 9 к Методике определения сметной стоимости строительства, реконструкции, капитального ремонта, сноса объектов капитального строительства, работ по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации на территории Российской Федерации, утвержденной приказом Минстроя России от 04.08.2020 N 421/пр) (смотрите также материал: Вопрос: Организация (УСН с объектом налогообложения "доходы") выполняет функцию застройщика. С администрацией города заключен договор аренды земли под строительство на три года, в котором оговорена годовая сумма платы за аренду земли. Сумма месячной арендной платы определяется расчетным методом (сумма годовой арендной платы / 365 х количество дней в месяце). Как правильно начислять плату за аренду земли под строительство - помесячно (Дебет 08 Кредит 76) или всю годовую сумму аренды оприходовать на счет 97, с которого при закрытии месяца пропорционально дням в месяце сумма аренды будет списываться на счет 08? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2015 г.)).
Аналогичным образом, по нашему мнению, следует организовать учет и в случае получения земельного участка по договору субаренды.
Разъяснений уполномоченных органов применительно к анализируемой ситуации мы не располагаем. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше ответе.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Источник: ГАРАНТ.РУ

------------------------------------------------------------------------

*(1) Как поняли эксперты, в рассматриваемом случае фонд, получив земельный участок, обязан построить (достроить) на нем жилой дом. Получается, что у фонда имеются встречные обязательства. В этой связи, на наш взгляд, можно говорить о том, что земельный участок не является полученным безвозмездно

ООО1 и ООО2 применяют общую систему налогообложения, покупают долю в уставном капитале ООО3 (общая система налогообложения) в размере 99% и 1%.
Как данная операция по приобретению доли в ООО3 должна отражаться в бухгалтерском и налоговом учёте ООО1 и ООО2, в том числе и отражение операции по получению дивидендов ООО1 и ООО2 в дальнейшем от участия в ООО3?

13 мая 2021

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В связи с приобретением доли в уставном капитале ООО организация в рассматриваемой ситуации должна отразить в бухгалтерском учете записи по приобретению финансового вложения в порядке, раскрытом ниже.
Приобретение доли в уставном капитале ООО3 отражается в бухгалтерском балансе ООО1 и ООО2 по строке 1170.
В момент приобретения доли в уставном капитале ООО3 организациями ООО1 и ООО2 соответствующие затраты при расчете налогооблагаемой прибыли не учитываются.
Общество с ограниченной ответственностью (ООО3), выплачивающее дивиденды своим участникам (ООО1 и ООО2), признается налоговым агентом по налогу на прибыль.

Обоснование вывода:
Для целей бухгалтерского учета доля в уставном капитале стороннего ООО является финансовым вложением (пп. 2, 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", далее - ПБУ 19/02).
Приобретение доли в уставном капитале другой организации принимается к бухучету в качестве финансового вложения по первоначальной стоимости (п. 2, 3, 8 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений").

В соответствии с п. 9 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах). Такими затратами являются:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
- суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений. В частности, к таким затратам относится государственная пошлина, уплачиваемая за удостоверение договоров купли-продажи доли в уставном капитале ООО (подп. 4.1 п. 1 ст. 333.24 НК РФ).
Следовательно, в рассматриваемом случае приобретенные доли в уставном капитале ООО3 должны приниматься к бухгалтерскому учету ООО1 и ООО2 в составе финансовых вложений в сумме, установленной договором, и иных затрат, непосредственно связанных с приобретением этих долей.
Доли в уставных капиталах других организаций учитываются по счету 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Таким образом, в общем случае на дату перехода к организациям-покупателям ООО1 и ООО2 прав на долю в уставном капитале организации ООО3 (п. 12 ст. 21 закона N 14-ФЗ) первые должны отразить в бухгалтерском учете данное финансовое вложение по первоначальной стоимости (при отсутствии иных затрат - по цене его приобретения) посредством следующей записи:
Дебет 58-1 Кредит 60 (76), "По каждому из продавцов" - отражена задолженность перед продавцами долей в уставном капитале ООО3 по договорной цене;
Дебет 60 (76), "По каждому из продавцов" Кредит 51 (50) - перечислены денежные средства продавцам долей.
В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные (п. 41 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений").
К краткосрочным относят те из них, срок обращения (погашения) которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он больше 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства считаются долгосрочными (п. 19 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").
Поскольку организации ООО1 и ООО2 не намерены в ближайшие 12 месяцев продавать долю в уставном капитале ООО3, то в бухгалтерском балансе указанных организаций стоимость доли в уставном капитале ООО3 следует отразить по строке 1170.
Для целей налогового учёта стоимость доли не является налоговым расходом у ООО1 и ООО2 в момент приобретения доли в уставном капитале ООО3. В свою очередь, расходы, возникшие в связи с приобретением доли в УК другой организации, могут быть списаны только при реализации такой доли в последующем (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Кроме того, связи с приобретением доли в уставном капитале у организации-покупателя (ООО1 и ООО2) не возникает налоговых обязательств по НДС (п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 146 НК РФ)
В части учёта и налогообложения дивидендов у ООО1 и ООО2 в связи с их участием в уставном капитале ООО3 отметим следующее.
Размер чистой прибыли, подлежащей распределению, устанавливается общим собранием участников общества (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон N 14-ФЗ).
Решение о распределении чистой прибыли между участниками ООО общее собрание вправе принимать ежеквартально, раз в полгода или раз в год (п. 1 ст. 28, подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона N 14-ФЗ).
Срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Срок выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества.
Распределение чистой прибыли отражается в бухгалтерском учете ООО на дату принятия общим собранием участников соответствующего решения на основании:
- протокола общего собрания участников;
- бухгалтерской справки-расчета, содержащей обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).
Российская организация, выплачивающая дивиденды своим участникам-организациям, согласно п. 3 ст. 275 НК РФ признаётся налоговым агентом по налогу на прибыль.
К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями, в общем случае применяется ставка 13% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Сумма налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщиков - получателей дивидендов, определяется по формуле, приведенной в п. 5 ст. 275 НК РФ.
По доходам в виде дивидендов налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).
Сумма налога на прибыль, исчисленная и удержанная налоговым агентом, в соответствии с п. 6 ст. 284 НК РФ подлежит зачислению в федеральный бюджет.
По ставке в размере 0% облагается налоговая база по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями, которые отвечают установленным подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ требованиям. Ставка 0% применяется, в частности, если получатель дивидендов на день принятия решения о выплате дивидендов владеет 50% и более вклада (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации. При этом период владения должен составлять не менее 365 календарных дней и быть непрерывным в течение этого срока.
Ввиду того, что период владения долями у ООО1 и ООО2 в уставном капитале ООО3 в 2021 году будет составлять менее 365 календарных дней, то налогообложение дивидендов в случае их начисления в пользу ООО1 и ООО2 в анализируемой ситуации должно осуществляться в общем порядке.
По доходам в виде дивидендов налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ). Сумма налога на прибыль, исчисленная и удержанная налоговым агентом, в соответствии с п. 6 ст. 284 НК РФ подлежит зачислению в федеральный бюджет.
Таким образом, в рассматриваемом случае ООО3 будет являться налоговым агентом по налогу на прибыль по отношению к дивидендам, выплачиваемым своим участникам ООО1 и ООО2.
К примеру, ООО1 и ООО2 от участия в ООО3 начислены дивиденды в размере по 1 000 000 рублей.
В бухгалтерском учете ООО1 и ООО2 начисление дивидендов от прибыли ООО3 будет отражаться следующими проводками:
Дебет 76 Контрагент ООО3 Кредит 91 Прочие доходы 1 000 000 руб. - отражено решение участников о распределении прибыли ООО3 и выплате дивидендов;
Дебет 91 Прочие расходы Кредит 76 субсчёт Налог на прибыль с дивидендов - 130 000 руб. (1 000 000 руб. х 13%) выделен налог на прибыль с дивидендов (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ);
Дебет 76 субсчёт Налог на прибыль с дивидендов Кредит 76 Контрагент ООО3 - 130 000 руб. - удержан налог на прибыль из дивидендов, причитающихся ООО1 и ООО2;
Дебет 51 Кредит 76 Контрагент ООО3 - 870 000 руб. (1 000 000 - 130 000) - поступили дивиденды.
Форма, формат представления и порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций установлены приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@.
Организации, исполняющие обязанности налоговых агентов по налогу на прибыль, по удержанию у налогоплательщиков - получателей доходов и перечислению в федеральный бюджет указанного налога, представляют налоговый расчет (далее - Расчет).
Организации - налогоплательщики налога на прибыль, исполняющие обязанности налоговых агентов по налогу на прибыль организаций, включают в состав Декларации Расчет, состоящий из подраздела 1.3 Раздела 1 и Листа 03 "Расчет налога на прибыль организаций с доходов, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)". При этом в Титульном листе (Листе 01) по реквизиту "по месту нахождения (учета)" указывается код "213" или "214". В Листе 03 предусматривается отражение процесса налогообложения доходов в виде дивидендов, начиная с информации о сумме распределенных дивидендов, о передаче дивидендов лицам, являющимся номинальными держателями ценных бумаг (без удержания налога), и заканчивая данными об исчислении налога на прибыль организаций с выплаченных получателям дивидендов. Лист 03 декларации нужно заполнить по каждому решению о выплате дивидендов.
Поскольку обязанность налогового агента по удержанию налога на прибыль у ООО3 возникает в момент выплаты дивидендов ООО1 и ООО2 (п. 5 ст. 286 НК РФ). Расчет заполняется и представляется ООО3 после окончания того отчетного (налогового) периода, когда была фактически произведена выплата дивидендов (письмо Минфина России от 05.10.2005 N 03-03-04/2/71).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО;
- Энциклопедия решений. Доходы от долевого участия в других организациях (дивиденды) в целях налогообложения прибыли;
- Энциклопедия решений. Применение нулевой ставки по налогу на прибыль в отношении дивидендов, полученных российскими организациями;
- Энциклопедия решений. Финансовые вложения (строка 1170);
- Вопрос: Порядок подтверждения права на ставку 0% по налогу на прибыль при выплате дивидендов (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2020 г.);
- Приобретение доли в уставном капитале ООО (О.В. Давыдова, журнал "Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2019 г.);
- Вопрос: Каков порядок отражения операции по приобретению 100% доли в уставном капитале ООО в учете организации-покупателя? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2018 г.);
- Вопрос: Организация купила долю в уставном капитале другой организации. Сначала организация для вступления в состав участников другой организации внесла вклад 50 505,05 руб., увеличив уставный капитал этой организации. Ее номинальная доля составила 50 505,05 руб. Далее организация выкупила долю в этой организации у другого участника за 2 000 000 руб. номинальной стоимостью 1 000 000 руб. Общая номинальная стоимость доли стала 1 050 505,05 руб. По соглашению с продавцом доли она была оплачена не деньгами, а списанием долга продавца перед организацией на 2 000 000 руб. По какой стоимости следует отразить приобретенную долю в уставном капитале другой организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2016 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Ответ прошел контроль качества
24 апреля 2021 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник: ГАРАНТ.РУ:
http://www.garant.ru/consult/account/1462859/#ixzz6vKHvjHAt

Организация - сельскохозяйственный производитель заключила соглашение с сетевой компанией об установлении сервитута на период с 01.05.2021 по 01.09.2021. Оплата будет произведена предварительно за весь период действия соглашения единым платежом.
Как в бухгалтерском учете отражается доход в виде платы за сервитут? Какие документы должны быть представлены пользователю при заключении соглашения об установлении сервитута? Облагается ли НДС доход в виде платы за сервитут? По какой ставке налога на прибыль облагается такой доход?

12 мая 2021

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете доход в виде платы за сервитут учитывается равномерно в течение срока действия сервитута в составе прочих доходов.
В налоговом учете такой доход учитывается в составе внереализационных доходов и облагается налогом на прибыль по ставке 20 процентов. Также плата за сервитут подлежит обложению НДС.
Иные первичные документы, помимо соглашения об установлении сервитута, пользователю не предоставляются, если иное не предусмотрено соглашением.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Платежи за сервитут*(1) схожи с арендной платой за пользование имуществом (в данном случае за обременение земли), поэтому учет платы за сервитут может быть аналогичен учету платы по договору аренды.
Плата за сервитут не является доходом организации от обычных видов деятельности, поэтому в целях бухгалтерского учета сумму такой платы (без учета НДС) следует включать в состав прочих доходов (пп. 3, 4, 5, 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
В данной ситуации пользователь производит единовременный платеж за весь период действия соглашения.
На наш взгляд, в момент поступления такие доходы могут быть учтены в качестве доходов будущих периодов на счете 98 в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами (счет 76). При наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся, они списываются с дебета счета 98 в кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы". Таким образом, разовая плата за сервитут будет включена в доходы равномерно (п. 15 ПБУ 9/99).
При этом, по нашему мнению, единовременный платеж за сервитут может быть учтен в виде предварительной оплаты за право пользования земельным участком. При применении такого варианта учета полученный платеж сначала отражается в составе кредиторской задолженности на счете 76 (в корреспонденции со счетами учета денежных средств), а затем, в течение периода действия соглашения его сумма равномерно засчитывается в счет сумм, начисленных по сервитуту за истекший период (месяц, квартал).
На наш взгляд, в данной ситуации такой порядок учета предпочтительней.
В этом случае на дату поступления платежа в учете отражаются следующие записи:
Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по сервитуту"
- поступил единовременный платеж за сервитут;
Дебет 76, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС с единовременной платы за сервитут.
Далее ежемесячно либо поквартально:
Дебет 76, субсчет "Расчеты по сервитуту" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- начислен прочий доход в виде платы за сервитут (за месяц, за квартал);
Дебет 91 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС с суммы прочего дохода от сервитута за месяц, квартал;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 76, субсчет "Расчеты по НДС"
- восстановлен ранее начисленный НДС в части начисленного дохода.

Документальное оформление

Отметим, что гражданским законодательством не предусмотрено составление каких-либо актов при передаче имущественных прав, в том числе при установлении сервитута, а также ежемесячное составление актов об оказании услуги.
При этом соглашением об установлении сервитута может быть предусмотрено составление ежемесячного (ежеквартального) акта об оказании услуг (либо УПД).
В случае, если такое условие соглашением не установлено, считаем, что в данной ситуации первичным документом, на основании которого собственник земельного участка отражает доходы в виде платы за сервитут, а пользователь расходы в виде платы за сервитут, является соглашение об установлении сервитута.

НДС

Объектом налогообложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также по передаче имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
НК РФ не содержит норм, освобождающих операцию по предоставлению права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) от налогообложения НДС (п. 2 ст. 146, ст. 149 НК РФ).
Представители финансового ведомства считают, что операции по предоставлению права пользования чужим земельным участком (сервитута) признаются операциями по передаче имущественных прав, являющимися объектами налогообложения НДС. При этом НДС в отношении таких операций исчисляется с учетом положений п. 2 ст. 153 НК РФ, то есть исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате предоставленных прав (письма Минфина России от 03.12.2018 N 03-07-11/87136, от 16.08.2018 N 03-07-11/57985, от 04.07.2018 N 03-07-11/46343, от 03.05.2018 N 03-07-11/29965, от 04.12.2017 N 03-07-14/80371, от 16.08.2017 N 03-07-11/52468, от 19.12.2019 N 03-07-14/99608).
Таким образом, при получении дохода в виде платы за сервитут собственник земельного участка должен исчислить НДС и выставить счет-фактуру в общеустановленном порядке (ст. 168 НК РФ, письмо Минфина России от 22.04.2019 N 03-07-03/29167).
Учитывая, что в данной ситуации плата за сервитут осуществляется единовременно до начала действия соглашения, первоначально следует выставить счет-фактуру на сумму полученной предоплаты (смотрите материалы: Энциклопедия решений. Авансовый счет-фактура; Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при получении предварительной оплаты продавцом).

Налог на прибыль

При расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном ст. 249, 250 НК РФ соответственно (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, поименованы в исчерпывающем перечне ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 06.09.2017 N 03-03-06/3/57236).
Платежи, полученные организациями по соглашениям об установлении сервитута, в ст. 251 НК РФ не поименованы, в связи с чем должны учитываться при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 03.12.2018 N 03-07-11/87136, от 04.07.2018 N 03-07-11/46343).
По мнению специалистов финансового ведомства (письмо Минфина России от 26.11.2019 N 03-11-11/91390), доходы от предоставления права ограниченного пользования земельным участком (сервитута) следует учитывать в составе внереализационных доходов - аналогично порядку учета доходов от сдачи имущества в аренду.
Согласно п. 1.3 ст. 284 НК РФ применять ставку налога на прибыль в размере 0% имеют право в том числе сельхозпроизводители отвечающие критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ, по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции*(2).
Соответственно, нулевая ставка применяется сельхозпроизводителями только по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельхозпродукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельхозпродукции (письма Минфина России от 06.12.2018 N 03-03-07/88539, от 13.09.2018 N 03-03-06/1/65651, от 24.08.2017 N 03-06-06/1/54405, от 23.07.2013 N 03-03-05/28879).

По мнению представителей финансового ведомства, внереализационные доходы (расходы), которые непосредственно связаны с осуществлением деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя, облагаемой налогом на прибыль организаций по ставке ноль процентов, учитываются при определении налоговой базы по данному виду деятельности (письма Минфина России от 03.06.2020 N 03-03-06/1/47353, от 10.03.2020 N 03-03-07/17257, от 22.11.2018 N 03-03-06/1/84392, от 26.09.2019 N 03-03-06/1/74125, от 03.07.2017 N 03-03-06/1/41786, от 27.06.2017 N 03-03-06/1/40259, от 19.05.2015 N 03-03-06/1/28752 и др.).
Представляется, что предоставление права ограниченного пользования земельным участком (сервитута), не связано с осуществлением деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя.
Поэтому такой доход облагается налогом на прибыль в общеустановленном порядке по ставке 20 процентов. Косвенно подтверждают наше мнение разъяснения, приведенные в письмах Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-06/1/17152, от 27.06.2014 N 03-03-06/1/31186, из которых следует, что доход от передачи имущественных прав, от аренды имущества подлежит обложению в общеустановленном порядке по ставке налога на прибыль 20 процентов. Из постановления АС Поволжского округа от 26.08.2019 N Ф06-49284/19 также следует, что доход от передачи в аренду земельного участка облагается налогом на прибыль по ставке 20 процентов.
При этом в постановлении АС Уральского округа от 05.02.2019 N Ф09-9271/18 суды пришли к выводу, что если сдача в аренду (субаренду, временное пользование) части земельных участков не привела к прекращению или приостановлению деятельности общества, к таким доходам применяется ставка налога на прибыль ноль процентов в соответствии с п. 1.3 ст. 284 НК РФ. В постановлении также отмечено, что сдача частей земельных участков в аренду, субаренду, в пользование происходило не в соответствии с целями общества по извлечению прибыли от данных сделок, а в связи с необходимостью контрагентами заявителя проведения работ по исследованию, ремонту и строительству объектов газовой и нефтяной добычи и переработки.
В данной ситуации, на наш взгляд, сложилась аналогичная ситуация: земельный участок передан во временное пользование сетевой компании для проведения необходимых работ на данном земельном участке.
Однако иных разъяснений и судебных решений, позволяющих следовать позиции судов, приведенной в постановлении АС Уральского округа от 05.02.2019 N Ф09-9271/18, обнаружить не удалось.
Поэтому если организация решит следовать данной позиции, не исключаем вероятность возникновения претензий со стороны контролирующих органов. В этом случае свою правоту придется отстаивать в суде.
В связи с чем напоминаем, что организация может воспользоваться своим правом обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России в целях устранения неясности в применении норм налогового законодательства в данном случае (подп. 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 34.2 НК РФ, письмо Минфина России от 24.07.2019 N 03-02-08/55114).
В заключение отметим, что с учетом подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от сервитута признается одна из следующих дат:
- дата расчетов по договору;
- дата предъявления документов для расчетов;
- последний день отчетного (налогового) периода.
Учитывая, что в данной ситуации платеж за сервитут носит единовременный характер, то его следует равномерно распределить на срок действия соглашения и в соответствующей доле признавать в доходах в целях налогообложения прибыли на последний день каждого отчетного периода (в данной ситуации: на 30 июня и 30 сентября).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Как собственнику земельного участка учесть доходы в виде платы за сервитут?

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества
26 апреля 2021 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник: ГАРАНТ.РУ:
http://www.garant.ru/consult/account/1462671/#ixzz6vKI5xY8k

------------------------------------------------------------------------

*(1) Сервитут - это право ограниченного пользования чужим земельным участком, в силу п. 1 ст. 216 ГК РФ относится к имущественным (вещным) правам.
*(2) Пункт 2 ст. 346.2 НК РФ предусматривает, что в целях главы 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ, составляет не менее 70%.

Организация применяет в учете ПБУ 18/02 - балансовый метод с учетом постоянных и временных разниц. Организация получила основное средство в качестве вклада в уставный капитал, причем стоимость основного средства в бухгалтерском учете больше стоимости в налоговом учете. При этом возникают временные разницы. Основное средство принято к учету и введено в эксплуатацию в марте 2021 года, с апреля 2021 года начисляется амортизация. При принятии к учету был установлен срок полезного использования 600 месяцев. Организация определяет текущий налог на прибыль по данным декларации, формирует промежуточную бухгалтерскую отчетность ежемесячно.
Как и на какие счета закрываются данные временные разницы? Как величина временных разниц отразится на финансовом результате организации? Какие проводки оформить?

11 мая 2021

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При применении балансового метода временные разницы определяются на отчетную дату. Поскольку показатели промежуточной бухгалтерской отчетности формируются по тем же правилам, что и при составлении годовой, временные разницы определяются ежемесячно и учитываются при формировании показателей отчета о финансовых результатах промежуточной отчетности.
Образующаяся при сравнении балансовой стоимости актива в БУ и НУ выявляемая налогооблагаемая временная разница (НВР) приводит к возникновению отложенного налогового обязательства (ОНО), которое уменьшает показатель чистой прибыли в отчете о финансовых результатах.
Формируемые проводки смотрите в обосновании.

Обоснование вывода:
В действующей с 2020 года для обязательного применения редакции ПБУ 18/02 изменены правила определения временных разниц: теперь они определяются не по каждому доходу и расходу, а при сравнении балансовой стоимости активов и обязательств на отчетную дату с их налоговой величиной (п. 8 ПБУ 18/02). Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, а также результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль (убыток), но формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах.
В частности, временные разницы образуются в результате применения разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения, поскольку сам факт признания актива предполагает, что возмещение его балансовой стоимости будет иметь форму экономических выгод, которые поступят в организацию в будущих периодах (пп. 8, 11 ПБУ 18/02, п. 16 МСФО (IAS) 12, п. 4 Рекомендации Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-109/2019-КпР)*(1).
При этом существует требование в аналитическом учете учитывать временные разницы дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница (п. 3 ПБУ 18/02). Такая аналитика может быть реализована с применением регистра учета временных разниц. Рекомендации по его применению приведены в Рекомендации Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-109/2019-КпР.
Налоговая стоимость актива представляет собой сумму, которая для целей налогообложения будет подлежать вычету из любых налогооблагаемых экономических выгод, которые будут поступать в организацию при возмещении балансовой стоимости данного актива. Если указанные экономические выгоды не будут подлежать налогообложению, налоговая стоимость соответствующего актива считается равной его балансовой стоимости (п. 7 МСФО (IAS) 12 "Налоги на прибыль").
Порядок отражения в учете налога на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 разъяснен Фондом НРБУ "БМЦ" в Рекомендации Р-102/2019-КпР от 26.04.2019 (далее - Рекомендация Р-102/2019-КпР).
Сумма расхода по налогу на прибыль формируется по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (в случае дохода по налогу - по кредиту). Указанная сумма складывается из двух составляющих: текущего налога на прибыль и отложенного налога на прибыль. Каждую из составляющих рекомендуется учитывать на отдельном субсчете к счету 99 (п. 3, п. 4, п. 5 Рекомендации Р-102/2019-КпР):
- сумма текущего налога на прибыль отражается по дебету счета 99 (субсчет "Текущий налог на прибыль") в корреспонденции с кредитом счета 68 (субсчет "Расчеты по налогу на прибыль организаций");
- сумма отложенного налога на прибыль отражается по дебету или кредиту счета 99 (субсчет "Отложенный налог на прибыль") в корреспонденции соответственно с кредитом или дебетом счетов 09 или 77.
При этом увеличение НВР или уменьшение ВВР за отчетный период отражается по дебету счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 09 или 77.
Увеличение ВВР или уменьшение НВР за отчетный период отражается по дебету счета 09 или 77 в корреспонденции с кредитом счета 99.
Текущий налог на прибыль при балансовом методе определяется по декларации, то есть равен сумме налога в декларации (п. 22 ПБУ 18/02).
При этом организации не освобождаются от выявления постоянных разниц и формирования постоянных налоговых расходов (ПНР) и доходов (ПНД) и раскрытия информации о них в пояснениях к бухгалтерской отчетности (п. 25 ПБУ 18/02).
Постоянные разницы возникают, когда доходы и расходы признаются только в бухгалтерском или налоговом учете (полностью или частично). Постоянная разница, умноженная на ставку налога на прибыль, образует постоянный налоговый доход (ПНД) или постоянный налоговый расход (ПНР).
Под постоянным налоговым расходом (доходом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. ПНР (ПНД) признается организацией в отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница (п. 7 ПБУ 18/02).
В отличие от метода отсрочки, при определении текущего налога балансовым методом (по данным декларации) ПНР и ПНД отражаются не на счетах бухгалтерского учета, а в аналитических регистрах, в дополнительных ведомостях, таблицах и т.п. (п. 3 ПБУ 18/02).
Отложенный налог на прибыль за отчетный период определяется как суммарное изменение отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств за этот период, за исключением результатов операций, не включаемых в бухгалтерскую прибыль (убыток) (п. 20 ПБУ 18/02).
В итоге расход по налогу на прибыль определится по формуле:
Расход (доход) по налогу на прибыль = Текущий налог на прибыль + Отложенный налог на прибыль.
В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость ОС, полученного в качестве вклада в УК (в оценке, согласованной с учредителями (п. 9 ПБУ 6/01)), в бухгалтерском учете (БУ) превышает стоимость, принимаемую для целей налогового учета (НУ).
При равных сроках полезного использования, едином методе амортизации в БУ и НУ и неприменении амортизационной премии в НУ это автоматически приводит к тому, что на любую отчетную дату балансовая стоимость ОС будет больше, чем в налоговом. В результате образуется налогооблагаемая временная разница (НВР), которая приводит к возникновению отложенного налогового обязательства (ОНО), определяемого как произведение НВР на ставку налога на прибыль.
Заметим, что временные разницы могут возникнуть также в случае расхождения метода начисления амортизации или разных сроков полезного использования, установленных для бухгалтерских и налоговых целей.
В последующих периодах в результате начисления амортизации будет уменьшаться разница между балансовой и налоговой стоимостью актива на отчетную дату, соответственно, ОНО по данному активу будет уменьшаться.
Для наглядности рассмотрим на примере: Первоначальная стоимость объекта ОС в БУ - 1 800 000 руб. без НДС. Налоговая стоимость данного ОС (по данным налогового учета передающей стороны) - 1 200 000 руб. Срок полезного использования в БУ и НУ установлен 600 месяцев. Объект принят к учету и введен в эксплуатацию в марте, с апреля начисляется амортизация: В БУ - 3000 руб, в НУ - 2000 руб.
Отсутствуют основания для определения временных разниц отдельной суммой (нет обособленных подразделений, нет операций, облагаемых по иным ставкам или результаты которых не включаются в бухгалтерскую прибыль (убыток) (п. 6 Рекомендации Р-102/2019-КпР). Также отсутствуют временные разницы на начало отчетного периода по видам активов и обязательств.
Отметим, что промежуточная бухгалтерская отчетность формируется с применением тех же правил оценки статей, что и годовая (п. 50 ПБУ 4/99, пп. 31 и 32 МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность"). Поэтому полагаем, что при формировании ежемесячной бухгалтерской отчетности организация обязана также определять возникающие в учете разницы.
Следовательно, уже на конец марта организации необходимо рассчитать временные разницы и соответствующую сумму отложенного налогового актива (ОНА) и (или) отложенного налогового обязательства (ОНО).
Поскольку бухгалтерская стоимость принятого к учету ОС больше налоговой, на отчетную дату 31 марта (месяце ввода в эксплуатацию объекта ОС) образуется НВР, которая приводит к возникновению ОНО, определяемого как произведение НВР на ставку налога на прибыль.
В нашем примере НВР составит 600 000 руб. (1 800 000 - 1 200 000 руб.), сумма ОНО составит: 600 000 х 20% = 120 000 руб.
Возникновение или увеличение ОНО по сравнению с ОНО на начало года (= 0 руб.) является расходом по отложенным налогам и отражается записью (пп. 3-5 Рекомендации Р-102/2019-КпР)*(2):
Дебет 99, субсчет "Отложенный налог" Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства"
- 120 000 руб. - начислен ОНО.
Сумма текущего налога на прибыль, определенная по данным декларации, отражается записью:
Дебет 99 "Текущий налог на прибыль" Кредит 68, субсчет "Налог на прибыль"
- отражен текущий налог на прибыль по данным декларации.
Условный расход или доход (сумма налога на прибыль исходя из бухгалтерской прибыли) рассчитываем, но проводками не отражаем.
В данном случае УР равен сумме налога на прибыль, рассчитанного исходя из декларации, соответственно, ПНР или ПНД не возникает.
На конец апреля организация начислит в БУ амортизацию в сумме 3000 руб., при этом в НУ будет признан расход в сумме 2000 руб.
Балансовая стоимость ОС составит: в БУ - 1 797 000 руб. (= 1 800 000 - 3000), в НУ - 1 198 000 руб. (= 1 200 000 - 2000).
Разница между бухгалтерской стоимостью актива и налоговой дает НВР 599 000 руб. (= 1 797 000 - 1 198 000), которая образует ОНО 119 800 руб. (= 599 000 х 20%).
Полученную сумму ОНО сравниваем с ОНО, признанным на начало года, разница составит 119 800 руб. (= 119 800 - 0). Как видим, сумма ОНО уменьшилась по сравнению с ранее признанным в текущем отчетном периоде (на конец марта) ОНО в сумме 120 000 руб. Поэтому в учете необходимо доформировать ОНО на сумму уменьшения, отразив доход по отложенным налогам (погашение ОНО) записью:
Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства" Кредит 99, субсчет "Отложенный налог"
- 200 руб. (= 120 000 - 119 800 руб.) - погашено ОНО.
Сумма начисляемого за отчетный период налога на прибыль отразится записью:
Дебет 99 "Текущий налог на прибыль" Кредит 68, субсчет "Налог на прибыль"
- отражен текущий налог на прибыль по данным декларации.
Также определяем УР исходя из прибыли до налогообложения. При сравнении суммы УР и текущего налога на прибыль выявляем постоянные разницы.
В нашем примере постоянную разницу будет составлять сумма амортизации ОС, не признаваемой для целей налогового учета (1000 руб). Поскольку в бухгалтерском учете данная сумма уменьшает прибыль, а в налоговом нет (ни в текущем периоде, ни в последующих), у организации возникает ПНР в сумме 200 руб. ((3000 - 2000) х 20%).
При этом, как отмечено выше, суммы УР, УД, ПНР и ПНД при балансовом методе, отражаются в аналитических регистрах, а не на счетах бухгалтерского учета.
Аналогичными записями в учете отразится уменьшение ОНО в последующие месяцы (годы).
На конец года балансовая стоимость составит: в БУ - 1 773 000 руб. (= 1 800 000 - 3000 х 9 мес.), в НУ - 1 182 000 руб. (= 1 200 000 - 2000 х 9 мес.), НВР - 591 000 руб. (= 1 773 000 - 1 182 000), сумма ОНО должно составить - 118 200 руб. (= 591 000 х 20%).
Постоянные разницы составят - 9 000 руб. (= 1000 х 9 мес.), ПНР - 1800 руб (9000 руб. х 20%).
В Отчете о финансовых результатах по итогам года представляется информация о расходе по налогу на прибыль (строка 2410), который складывается из:
- текущего налога (строка 2411), который должен соответствовать данным налоговой декларации по налогу на прибыль (отражается со знаком "минус")
и
- отложенного налога (строка 2412) - в общем случае определяется как суммарное изменение ОНА и ОНО, в нашем примере ОНО - (118,2 тыс. руб.) (со знаком минус).
Сумма чистой прибыли (убытка) за отчетный период (строка 2400) определяется как сумма прибыли (убытка) до налогообложения (строка 2300) за вычетом расхода по налогу на прибыль (строка 2410):
В учете и отчетности постоянный налоговый расход (доход) никак не отражается, но раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
Таким образом, в пояснениях к отчетности необходимо отразить результат постоянных налоговых расходов и доходов. В данном случае - ПНР в размере 1800 руб. (2000 руб. - 200 руб.).
В аналогичном порядке формируются и показатели промежуточной отчетности.
В конце отчетного периода при реформации баланса сальдо по счету 99 закрывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Стоит отметить, что организация вправе самостоятельно выбрать и закрепить в учетной политике порядок учета отложенного налога. При этом напомним, что ПБУ 18/02 не запрещает использовать применявшийся ранее метод отсрочки (затратный), поскольку окончательный результат одинаковый (смотрите информационное сообщение Минфина России от 28.12.2018 N ИС-учет-13).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет прибыли (убытка). ПБУ 18/02;
- Энциклопедия решений. Учет налога на прибыль;
- Энциклопедия решений. Отложенный налог на прибыль (строка 2412);
- Вопрос: Отражение в бухгалтерском учете и отчете о финансовых результатах временной разницы и отложенного налогового обязательства (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2020 г.);
- Вопрос: Бухгалтерские проводки при балансовом методе применения ПБУ 18/02 с 01.01.2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.);
- Вопрос: Организация планирует использовать балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц, предусмотренный в бухгалтерской программе с 01.01.2020. Возможно ли для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения при балансовом методе при применении ПБУ 18/02 оформить проводки с использованием счета 68 применительно к отражению временных разниц, возникающих в результате разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2020 г.)
- Варианты применения ПБУ 18/02 в "1С:Бухгалтерии 8" с 2020 года (журнал "БУХ.1С", N 1, январь 2020 г.);
- Вопрос: Общество формирует проводки по отложенным налоговым обязательствам (ОНО) и отложенным налоговым активам (ОНА) в корреспонденции со счетом 99. В связи с применением балансового метода расчета отложенного налога на прибыль каков порядок заполнения строк 2411, 2412 отчета о финансовых результатах? После закрытия отчетного периода (года) счет 99 субсчет "Отложенный налог" должен закрыться на счет 84? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Людмила

Ответ прошел контроль качества:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Макаренко Елена
27 апреля 2021 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник: ГАРАНТ.РУ:
http://www.garant.ru/consult/account/1462524/#ixzz6vKIEnYq4

------------------------------------------------------------------------

*(1) Еще до внесения изменений в ПБУ 18/02 в Рекомендации Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-2/2008-КпР говорилось об ошибочной классификации подобных разниц в качестве постоянных. Отмечается, что различие в балансовой и налоговой стоимостях актива или обязательства является необходимым и достаточным признаком наличия временной разницы и лучшим критерием, с помощью которого ее можно отличить от постоянной разницы. А при применении балансового метода необходимость в учете постоянных разниц отпадает.
*(2) В общем случае первоначальная налоговая стоимость ОС, полученного в качестве вклада в уставный капитал, должна определяться исходя из его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны с учетом дополнительных расходов передающей стороны, связанных с передачей имущества, при условии, что эти расходы определены в качестве вклада в уставный капитал (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). При определении стоимости объектов ОС должны использоваться данные налогового учета передающей имущество стороны; правила бухгалтерского учета при определении налоговой базы применению не подлежат (смотрите постановление ФАС Московского округа от 13.08.2013 N Ф05-9101/13). Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества, то его стоимость в налоговом учете признается равной нулю (третий абзац подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ) (смотрите также Энциклопедия решений. Учет основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал).

Должна ли организация в бухгалтерском учете отражать операции по начислению пособий по больничным листам за счет ФСС России? Отражаются ли пособия в форме 6-НДФЛ?

21 апреля 2021

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете работодателя подлежит отражению только информация о пособиях за первые три дня нетрудоспособности, начисленных им за счет собственных средств. На часть пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемую ФСС РФ (начиная с четвертого дня болезни), организации-работодателю никакие проводки в учете оформлять не нужно.
С части пособия по временной нетрудоспособности, подлежащего выплате начиная с четвертого дня болезни, НДФЛ исчисляют, удерживают и перечисляют в бюджет территориальные органы ФСС. Начиная с отчетности за 2021 год работодатели в форме 6-НДФЛ (бывшая форма 2-НДФЛ, теперь также входит в состав формы 6-НДФЛ) показывают только сведения о пособиях по временной нетрудоспособности, выплаченных ими за первые три дня болезни. Информация о пособиях, выплату которых осуществлял ФСС, в расчете 6-НДФЛ работодателями не отражается.

Обоснование вывода:
При временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральными законами (ст. 183 ТК РФ).
Правоотношения в системе обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством регулируются Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ).
Пособие по временной нетрудоспособности в случаях заболевания или травмы выплачивается застрахованным лицам (работникам) за первые три дня временной нетрудоспособности за счет средств страхователя (работодателя), а за остальной период начиная с четвертого дня временной нетрудоспособности - за счет средств бюджета ФСС РФ (п. 1 ч. 2 ст. 3, п. 1 ч. 1 ст. 2.1, п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 255-ФЗ).
До 2021 года в общем случае назначение и выплата пособий по временной нетрудоспособности осуществлялись работодателем по месту работы (службы, иной деятельности) застрахованного лица (сотрудника) (ч. 1 ст. 13 Закона N 255-ФЗ). При этом страховое обеспечение по временной нетрудоспособности, подлежащее выплате за счет ФСС РФ, выплачивалось работодателем в счет уплаты страховых взносов в ФСС РФ (ч. 1 ст. 4.6 Закона N 255-ФЗ) (зачетный механизм). Однако зачетный механизм уплаты страховых взносов не использовали участники так называемого пилотного проекта, который действовал в некоторых регионах РФ (смотрите Положение об особенностях назначения и выплаты в 2012-2020 годах застрахованным лицам страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и иных выплат в субъектах РФ, участвующих в реализации пилотного проекта, утвержденное постановлением Правительства РФ от 21.04.2011 N 294).
С 2021 года положения ст. 13, ст. 4.6 Закона N 255-ФЗ не применяются (ст. 6 Федерального закона от 29.12.2020 N 478-ФЗ). Особенности финансового обеспечения, назначения и выплаты территориальными органами ФСС РФ застрахованным лицам страхового обеспечения и обеспечения по страхованию, а также осуществления иных выплат и возмещения расходов страхователя на предупредительные меры по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и на санаторно-курортное лечение работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами, в период с 1 января по 31 декабря 2021 г. включительно определены Правительством РФ в Положении, утвержденном постановлением Правительства РФ от 30.12.2020 N 2375 (далее - Положение).
Из п. 8 Положения следует, что в общем случае пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня временной нетрудоспособности назначается и выплачивается страхователем за счет собственных средств, а за остальной период начиная с четвертого дня временной нетрудоспособности - территориальным органом Фонда за счет средств бюджета Фонда социального страхования.

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет представляет собой формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, в соответствии с требованиями, установленными Законом N 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ч. 2 ст. 1 Закона N 402-ФЗ). Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются в том числе факты хозяйственной жизни (ст. 5 Закона N 402-ФЗ). Под фактом хозяйственной жизни понимается сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение организации, финансовый результат ее деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ).
Назначение и выплата пособия по временной нетрудоспособности за период начиная с четвертого дня болезни с 2021 года не является фактом хозяйственной жизни организации-работодателя (это событие не оказывает никакого влияния на ее финансовое положение, финансовый результат ее деятельности и (или) движение денежных средств). Как следствие, пособие, выплачиваемое территориальным органом ФСС, у организации-работодателя не образует объекта бухгалтерского учета, соответственно, в бухгалтерском учете никак отражаться не должно. Иными словами, на часть пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемую ФСС РФ, организации-работодателю никакие проводки в учете оформлять не нужно.
В бухгалтерском учете работодателя подлежит отражению только информация о пособиях за первые три дня нетрудоспособности, начисленных им за счет собственных средств. В расчетную ведомость для начисления заработной платы включается, соответственно, только сумма пособия по временной нетрудоспособности, начисленная за счет средств работодателя.
Начисление пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня (за счет средств работодателя) в 2021 году, как и раньше, отражается по кредиту счетов учета затрат 20 (23, 25, 26, 44...) в корреспонденции с дебетом счета 70. Выплата этого пособия отражается по дебету счета 70 в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Удержание НДФЛ с исчисленных сумм отражается записью по дебету счета 70 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДФЛ":
Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 70
- начислено пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни;
Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- с суммы пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни удержан НДФЛ;
Дебет 70 Кредит 51
- выплачено пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни.

НДФЛ

Пособие по временной нетрудоспособности подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 27.06.2012 N 03-04-05/3-780).
Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате в бюджет суммы НДФЛ в общем случае возложена на налоговых агентов. При этом налоговыми агентами в целях исчисления НДФЛ признаются лица, от которых или в результате отношения с которыми физическое лицо получило доход (смотрите п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).
Начиная с 2021 года выплату пособия по временной нетрудоспособности:
- за первые три дня нетрудоспособности осуществляет работодатель;
- начиная с четвертого дня болезни - ФСС РФ.
Соответственно, в отношении пособия, исчисленного:
- за первые три дня болезни, налоговым агентом по НДФЛ признается работодатель;
- начиная с четвертого дня болезни, налоговым агентом признается ФСС РФ.
Таким образом, с части пособия по временной нетрудоспособности, подлежащего уплате начиная с четвертого дня болезни, НДФЛ исчисляют, удерживают и перечисляют в бюджет территориальные органы ФСС.
Помимо обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет, налоговые агенты должны представлять в налоговый орган два вида отчетности по НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ):
- расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ);
- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период по каждому физическому лицу (бывшая форма 2-НДФЛ).
При этом документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ, за 2021 год и последующие налоговые периоды, представляется в составе расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (последний абзац п. 2 ст. 230 НК РФ).
Соответственно, начиная с отчетности за 2021 год работодатели в форме 6-НДФЛ (бывшая форма 2-НДФЛ, как было сказано выше, теперь также входит в состав формы 6-НДФЛ) показывают только сведения о пособиях по временной нетрудоспособности, выплаченных ими за первые три дня болезни. Информация о пособиях, выплату которых осуществлял ФСС, в расчете 6-НДФЛ работодателями не отражается.

К сведению:

Территориальные органы ФСС, равно как и любые другие организации, признаваемые налоговыми агентами по НДФЛ, обязаны выдавать лицам, получившим от Фонда доходы, по их требованию справки о доходах (п. 3 ст. 230 НК РФ). Для получения такой справки застрахованному лицу (сотруднику) необходимо написать в Фонд соответствующее заявление в произвольной форме.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества
Источник: ГАРАНТ.РУ:
http://www.garant.ru/consult/account/1458029/#ixzz6vKIUTnd5

------------------------------------------------------------------------

*(1) Как поняли эксперты, в рассматриваемом случае фонд, получив земельный участок, обязан построить (достроить) на нем жилой дом. Получается, что у фонда имеются встречные обязательства. В этой связи, на наш взгляд, можно говорить о том, что земельный участок не является полученным безвозмездно